EXPORT- UND ZOLLPRAXIS KOMPAKT

Umsetzung der „Quick Fixes” in deutsches Recht

Maßnahmen mit Hinweisen zu den Problemfeldern

Text: Michael Connemann, Jochen Meyer-Burow | Foto (Header): © anyaberkut – stock.adobe.com

Mit Einführung der sog. „Quick Fixes“ zum 01.01.2020 in deutsches Recht gelten neue Regeln für bestimmte innergemeinschaftliche Lieferungen zwischen Unternehmern. Betroffen von diesen Änderungen sind die Voraussetzungen der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen, innergemeinschaftliche Umsätze unter Einbindung sog. Konsignationsläger und innergemeinschaftliche Reihengeschäfte. Zudem wurde zum 01.01.2020 erstmals eine EU-weit geltende Regelung für den sog. Belegnachweis für innergemeinschaftliche Lieferungen eingeführt.

Auszug aus:

Zoll.Export
Ausgabe Februar 2020
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Unternehmer, die von den Neuregelungen betroffen sind, sollten entsprechende Anpassungen vornehmen, damit die Neuregelung nicht zu einer Belastung mit Umsatzsteuer führt. nach Ansicht der EU-Kommission ist das derzeitige Mehrwertsteuersystem besonders betrugsanfällig. Bis zur Implementierung eines finalen Systems sollen durch die sog. „Quick Fixes“ das derzeitige System kurzfristig verbessert werden.

 

Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung

Der Voraussetzungen der innergemeinschaftlichen Lieferung wurden um zwei weitere Voraussetzungen ergänzt. Die Lieferung ist danach nur noch dann steuerfrei, wenn diese folgenden zusätzlichen Voraussetzungen vorliegen:

  • Der Abnehmer hat gegenüber dem liefernden Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) verwendet und
  • der liefernde Unternehmer ist seiner Pflicht zur Abgabe der Zusammenfassenden Meldung (ZM) in Bezug auf diese Lieferung ordnungsgemäß nachgekommen.

Ausweislich der Gesetzesbegründung soll es sich um sog. materielle Voraussetzungen handeln. Ist eine oder sind beide Voraussetzungen nicht gegeben, wäre die innergemeinschaftliche Lieferung wohl steuerpflichtig.

Verwendung einer dem Abnehmer erteilten gültigen USt-IdNr.
Nach der erweiterten Definition in § 6a Abs. 1 UStG erfordert das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nunmehr zusätzlich, dass der Abnehmer gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige USt-IdNr. „verwendet“.

Nach Ansicht der Bundesregierung setzt der Begriff „Verwendung“ einer USt-IdNr. ein positives Tun des Abnehmers, i. d. R. bereits bei Vertragsabschluss, voraus. Eine formularmäßig eingedruckte USt-IdNr würde demgegenüber nicht ausreichen.

Angesichts dieser Auffassung ist den Unternehmern anzuraten, entsprechend zu agieren und die Verwendung der USt-IdNr. – soweit dies von den Parteien gewollt ist – vertraglich schriftlich zu fixieren. Bei laufenden Vertragsbeziehungen kann es empfehlenswert sein, ggf. die Verwendung der USt-IdNr. für die Zukunft schriftlich zu vereinbaren oder zumindest zu bestätigen.

Zudem muss es sich bei der USt-IdNr. um eine gültige, dem Abnehmer aus dem anderen Mitgliedstaat erteilten USt-IdNr. handeln.

Das UStG selbst normiert keine Verpflichtung zur Überprüfung der USt-IdNr. Liegt jedoch im Zeitpunkt der Lieferung keine solche vor, ist die Lieferung grundsätzlich steuerpflichtig. Zur Vermeidung von Risiken empfiehlt es sich daher, spätestens vor Abgabe der UStVA, mit welcher eine innergemeinschaftliche Lieferung als steuerfrei erklärt werden soll, die Gültigkeit zu überprüfen.

Kommt man zu einem negativen Ergebnis, sollte der Umsatz dann als steuerpflichtig erklärt werden. Da es sich ggf. in einem solchen Fall zu diesem Zeitpunkt als schwierig erweisen könnte, vom Erwerber noch die Umsatzsteuer zu erhalten, ist es evtl. sogar eher empfehlenswert, (kurz) vor Ausführung der Lieferung die Prüfung der USt-IdNr. durchzuführen, um notfalls gar nicht zu liefern oder eben steuerpflichtig.

Die Prüfung sollte zudem so ausgestaltet sein, dass auch verifiziert werden kann, ob es sich um die dem Abnehmer erteilten USt-IdNr. handelt. Problematisch könnten sich in diesem Zusammenhang solche Abnehmer erweisen, die im Empfangsmitgliedstaat Teil einer Organschaft sind. Nach Ansicht der EU-Kommission soll für die Frage, auf welche USt-IdNr. abzustellen sei, wenn der Erwerber einer innergemeinschaftlichen Lieferung Teil einer Organschaft ist, auf die USt-IdNr. des Organträgers abgestellt werden.

Ordnungsgemäße Abgabe der ZM
Die Steuerbefreiung soll zudem versagt werden, wenn der liefernde Unternehmer seiner Pflicht zur Abgabe der ZM nicht, nicht vollständig und nicht richtig im Hinblick auf die jeweilige Lieferung nachgekommen ist. Berichtigt der Unternehmer eine ursprünglich unrichtig oder unvollständig abgegebene ZM, so wirke dies nach der Gesetzesbegründung für Zwecke der Steuerbefreiung auf den Zeitpunkt des Umsatzes zurück. Entsprechendes gelte für die verspätete Abgabe einer richtigen und vollständigen Meldung.

 

Belegnachweis

Um die Steuerbefreiung für die innergemeinschaftliche Lieferung zu erhalten, muss der liefernde Unternehmer das Vorliegen der materiellen Voraussetzungen der Steuerbefreiung nachweisen. Zur Umsetzung der „Quick Fixes“ zum Belegnachweis für innergemeinschaftliche Lieferungen hat der deutsche Gesetzgeber einen neuen §17a UStDV in das Gesetz eingefügt.

Für die Zwecke der Anwendung der Steuerbefreiung wird vermutet, dass der Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wurde, wenn die in der Vorschrift normierten Voraussetzungen erfüllt sind.

Dabei wird hinsichtlich der Vermutungsregelung zwischen zwei Szenarien differenziert, nämlich

  1. ob der liefernde Unternehmer für den Transport der Liefergegenstände verantwortlich ist (Lieferfall) oder
  2. der Leistungsempfänger (Abholfall).

Allerdings kann das Finanzamt eine bestehende Vermutung widerlegen. Ferner unterscheidet die Neuregelung in der UStDV zwischen drei Arten von Belegen

  • A-Belege“: Beförderungsbelege nach § 17b Abs. 3 S. 1 Nr. 3 UStDV (Beförderung im Unionsversandverfahren) oder Versendungsbelege nach § 17b Abs. 3 S. 1 Nr. 1 lit. a) (Frachtbrief, Konnossement)
  • B-Belege“: Sonstige Belege, aus denen sich die Versendung bzw. Beförderung des Liefergegenstands ergibt (z. B. Versicherungspolice oder Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder des Versands der Gegenstände belegen)
  • Gelangensbestätigung (§ 17b Abs. 3 S. 1 Nr. 2 UStDV)

Zu 1) Die erste Vermutungsregelung (Lieferfall) betriff den Fall, dass die Gegenstände vom liefernden Unternehmer oder von einem von ihm beauftragten Dritten in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wurde. Zur Erlangung der Vermutung benötigt der liefernde Unternehmer folgende Belege:

  • (mindestens) zwei Beförderungs- oder Versendungsbelege („A-Belege“), oder
  • einen Beförderungs- oder Versendungsbeleg („A-Beleg“) und einen sonstigen Beleg („B-Beleg“)

Ferner müssen die Belege jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt sein, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind und sich nicht widersprechen.

Zu 2) Die zweite Vermutungsregelung (Abholfall) regelt den Fall, dass der Erwerber die Gegenstände befördert oder versendet hat. Zur Erlangung der Vermutung benötigt der liefernde Unternehmer folgende Belege:

  • eine Gelangensbestätigung (§ 17b Abs. 3 S. 1 Nr 2 UStDV), die der Abnehmer dem liefernden Unternehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorlegt und
  • (mindestens) zwei Beförderungs- oder Versendungsbelege („A-Belege“), oder
  • einen Beförderungs- oder Versendungsbeleg („A-Beleg“) und einen sonstigen Beleg („B-Beleg“)

Auch in diesem Fall müssen die Belege – abgesehen von der Gelangensbestätigung – jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt werden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind und sich nicht widersprechen.

Die bisher bestehenden Belegnachweismöglichkeiten sind aber weiterhin anwendbar. Besteht keine Vermutung nach § 17a UStDV, so hat der Unternehmer wie bisher die Möglichkeit, den Nachweis zu führen, dass er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat.

 

Reihengeschäfte

Durch diesen „Quick Fix“ werden erstmals EU-weit einheitliche Grundsätze zur Zuordnung des Warentransports zu einem Umsatzgeschäft etabliert. Der deutsche Gesetzgeber hat dies wie folgt umgesetzt:

Transportveranlassung durch den ersten Unternehmer oder letzten Abnehmer
Wird der Gegenstand der Lieferung bei einem innergemeinschaftlichen Reihengeschäft durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen.

Achtung: Diese Regelungen sind nicht in der MwStSystRL enthalten. Daher ist es nicht auszuschließen, dass andere Mitgliedstaaten in solchen Fällen eine andere Zuordnung vornehmen.

Transportveranlassung durch einen mittleren Unternehmer in der Lieferkette
Ist ein mittlerer Unternehmer verantwortlich für den Transport (sog. Zwischenhändler), soll die Versendung oder Beförderung grundsätzlich der Lieferung an den Zwischenhändler zuzuordnen sein.

Achtung: Zwischenhändler i. S. d. Neuregelung kann nur der mittlere Unternehmer sein, der den Transport veranlasst hat.

Die formulierte gesetzliche Vermutung kann aber durch den Zwischenhändler durch Verwendung einer USt-IdNr. des Abgangslandes der Ware widerlegt werden.

 

Konsignationslager

Mit einem weiteren „Quick Fix“ sollen die Vorschriften für Konsignationsläger vereinfacht und harmonisiert werden. Liegen die Voraussetzungen der Neuregelung vor, muss sich der liefernde Unternehmer nicht mehr für umsatzsteuerrechtliche Zwecke im Empfangsmitgliedstaat registrieren lassen.

Die neue Konsignationslagerregelung in § 6b UStG formuliert folgende Voraussetzungen:

Der liefernde Unternehmer oder ein vom Unternehmer beauftragter Dritter befördert oder versendet den Liefergegenstand aus dem Abgangsmitgliedstaat in den Bestimmungsmitgliedstaat, um diesen nach der Ankunft im Bestimmungsmitgliedstaat gemäß einer bestehenden Vereinbarung an einen potenziellen Erwerber zu liefern, dessen vollständiger Name und dessen vollständige Anschrift dem Unternehmer zum Zeitpunkt des Beginns der Beförderung oder Versendung des Gegenstands bekannt ist.

  • Der liefernde Unternehmer ist in dem Bestimmungsmitgliedstaat nicht ansässig.
  • Der potenzielle Erwerber verwendet gegenüber dem Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung die ihm vom Bestimmungsmitgliedstaat erteilte USt-IdNr. und führt spezielle Aufzeichnungen.
  • Der liefernden Unternehmer muss ebenfalls spezielle Aufzeichnungen führen und seiner Pflicht zur Übermittlung von rechtzeitigen, richtigen und vollständigen ZM nachkommen.

Sind die oben normierten Voraussetzungen (weiterhin) erfüllt und wird die Lieferung vom Unternehmer an den potenziellen Erwerber innerhalb von zwölf Monaten nach dem Ende der Beförderung oder Versendung des Gegenstands bewirkt, gilt zum Zeitpunkt der Lieferung des Gegenstands an den Erwerber die folgende gesetzliche Fiktion:

Die Lieferung an den Erwerber wird einer im Abgangsmitgliedstaat steuerbaren und steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung gleichgestellt.

  1. Die Lieferung an den Erwerber wird einem im Bestimmungsmitgliedstaat steuerbaren innergemeinschaftlichen Erwerb gleichgestellt.
  2. Verstöße gegen die vielschichtige Vorschrift führen grundsätzlich dazu, dass der Lieferer sich für umsatzsteuerrechtliche Zwecke im Empfangsmitgliedstaat registrieren lassen muss.

 

Fazit

Unternehmern, die von den „Quick Fixes“ betroffen sind, ist dringend anzuraten, entsprechende Anpassungen, u. a. in den IT-Systemen, vorzunehmen, um die Neuregelungen entsprechend zu berücksichtigen. Insbesondere die Verschärfung der Voraussetzungen für die innergemeinschaftliche Lieferung ist zu beachten.

Der Autor

Michael Connemann, LL.M. MBA
ist als Rechtsanwalt bei der WTS Steuerberatungsgesellschaft mbH in München tätig. Er ist auf die Beratung nationaler sowie internationaler Unternehmen in allen Fragen des europäischen und internationalen Umsatzsteuerrechts und Zollrechts spezialisiert.

Jochen Meyer-Burow, LL.M., M.R.F.
ist Rechtsanwalt und Partner in der Umsatzsteuer- und Zollgruppe der internationalen Rechtsanwaltskanzlei Baker & McKenzie. Er berät in allen Fragen der internationalen Umsatzsteuerplanung und Compliance sowie bei Betriebsprüfungen und Klageverfahren.

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